О «цивилизованных взаимоотношениях» контролирующих органов с налогоплательщиками

В последние годы все более уверенно и настойчиво со стороны высокопоставленных налоговых начальников декларируется мысль о необходимости и даже обязательности цивилизованных взаимоотношений с налогоплательщиками. Налогоплательщики с воодушевлением поддерживают такие призывы, естественно, рассчитывая на более уважительное отношение к себе со стороны контролирующих органов. Думаю, что любые начинания по "сворачиванию военных действий" между контролирующими органами и налогоплательщиками поддерживают и адвокаты, юристы, аудиторы и налоговые консультанты. Они, хотя и зарабатывают на этом, но, как и все нормальные люди, тоже стремятся к стабильности и к созданию чего-то позитивного, а не к разрушению негатива.
Остается только сделать две вещи. Первое – определиться с терминами, т.е. с тем, что понимать под цивилизованными взаимоотношениями. Второе – делать конкретные действия, не нарушающие эти самые, всеми одинаково понимаемые цивилизованные взаимоотношения. Хочется сразу предостеречь читателей от возможной эйфории по поводу хоть какого-то законодательного определения "цивилизованных взаимоотношений" и совсем не потому, что стороны не желают этого. Такие отношения, по нашему убеждению, лежат в плоскости морально-этической, а не законодательной. Всегда найдется определенный процент субъектов таких взаимоотношений как с той, так и с другой стороны, не желающих выполнять общепризнанные нормы поведения, как, впрочем, всегда существуют и люди, не желающие выполнять законы. Значит, помимо установления "правил игры", т.е. тех цивилизованных взаимоотношений, необходимо определять и некоторые ограничители – санкции за нарушение "правил игры". Подчеркнем, вышеизложенное не касается отношений, определенных Уголовным и Уголовно-процессуальным Кодексами. Проблема цивилизованных взаимоотношений между налогоплательщиками и государством в лице контролирующих органов усугубляется, по нашему мнению, тем, что конкретным исполнителям со стороны контролирующих органов гораздо легче, спокойнее и даже безопаснее за свою должность перевести любые взаимоотношения из сферы морально-этической в область уголовно - или административно-практическую. К глубокому сожалению, весьма прогрессивная (в духе установления цивилизованных взаимоотношений) норма пп. 4.4.1 Закона Украины "О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" № 2181, устанавливающая обязательность принятия решения в пользу налогоплательщика при наличии "конфликта интересов" все более и более выхолащивается ее практическим применением (вернее сказать, неприменением). Так, если поначалу и суды, и ГНАУ соглашались с возможностью ее применения на стадии судебного согласования налоговых обязательств, то вскоре и те, и другие передумали. На стадии же административного обжалования, предусмотренного п. 5.2 Закона № 2181, нам ни разу не доводилось видеть отмены или изменения решения со ссылкой на пп. 4.4.1 Закона № 2181. Причина указана выше.
Учитывая гораздо бoльшие возможности государства по защите своих реально или надуманно нарушенных прав, считаем, что инициатива смягчения взаимоотношений с налогоплательщиками должна исходить именно со стороны государственных органов. Эта инициатива должна облекаться в форму конкретных действий и документов. Нельзя сказать, что в этом направлении ничего не делается. За последние годы принят ряд нормативно-правовых актов, помимо уже упомянутого Закона № 2181, направленных на установление более лояльного отношения к налогоплательщикам. Это – и введение Указами Президента Украины № 727/98 и № 746/99 упрощенной системы налогообложения и отчетности, и внесение изменений в Уголовный Кодекс, позволяющих не привлекать к уголовной ответственности за незначительные нарушения, и недавно узаконенный ГНАУ порядок оформления результатов документальных проверок. Положительный резонанс вызывает преодоление Верховной Радой Украины вето Президента на изменения в Закон № 2181, в соответствии с которыми теперь не будут считаться согласованными обязательства налогоплательщика, если он оспаривает их не только на стадии административного, но и на стадии судебного обжалования. Будет также очень неплохо, если Верховная Рада примет закон о порядке осуществления проверок налогоплательщиков.
Вместе с тем считаем, что установление и укрепление цивилизованных отношений должно базироваться не только на доведении законодательных норм до такой стадии совершенства, при которой исключается возможность неоднозначного его толкования, но и на обязательном и неукоснительном применении принципа "презумпции невиновности" в отношении налогоплательщиков, юридической формой которого и является упомянутый подпункт 4.4.1 Закона № 2181.
К сожалению, неспособность многих принять такой принцип как руководство к действию и является главным препятствием к установлению декларируемых цивилизованных взаимоотношений. Признание такого принципа ликвидировало бы множество спорных ситуаций и не только положительно отразилось бы на взаимоотношениях государства и налогоплательщиков, но и сэкономило бы немалую сумму бюджетных средств. Приведем в качестве примера несколько ситуаций, разрешение которых зависит не только и не столько от законодательной неурегулированности.
Ситуация 1. Нам известно несколько случаев отказа налоговыми органами разных уровней – от районной ГНИ до ГНАУ, в рассмотрении жалоб налогоплательщиков на принятые решения (уведомления-решения) под предлогом того, что налогоплательщиком пропущен 10-дневный срок, установленный для подачи жалобы. При этом налоговики указанный 10-дневный срок считают с момента получения налогоплательщиком решения по акту проверки или по предыдущей жалобе до момента регистрации поступившей в налоговый орган жалобы. Поскольку жалобу в соответствии с Положением о порядке рассмотрения жалоб налогоплательщиков, утв. приказом ГНАУ от 02.03.2001 г. № 82 можно посылать и по почте, то налоговики незаконно ограничивают права налогоплательщика путем сокращения срока, в течение которого он может подать свою жалобу, на время почтового пробега.
Да, ни в Законе № 2181, ни в вышеуказанном Положении не говорится о включении или невключении времени почтового пробега в 10-дневный срок, но ведь споров можно избежать при желании цивилизованных отношений, чего, к сожалению, не наблюдается.
Такое отношение приводит к тому, что в настоящее время в судах на разных стадиях рассмотрения находится уже несколько дел и налогоплательщикам удается отменять решения налоговых органов практически но формальных основаниях без рассмотрения спора по существу.
Ситуация 2. С принятием в 1998 г. Указа Президента Украины № 167/98 "О мерах по повышению ответственности за расчеты с бюджетами и государственными целевыми фондами" в Украине введен институт налогового залога.
С 1 октября 2001 года вместо Указа действует ст. 8 Закона № 2181. Вероятно налоговый залог - вещь полезная и целесообразная с точки зрения государства, однако, не всегда и не во всем столь уж однозначная. Нам уже приходилось писать ("Ваше дело", 2002 г., № 5-6, "Юридическая практика", 2002 г., №46, стр.7) об ограниченности действия налогового залога в отношении государственных предприятий. Тем не менее, в прессе регулярно появляются статьи не только о применении налогового залога к государственным предприятиям, но и о возбуждении уголовных дел в отношении руководителей таких предприятий, пытающихся реанимировать их деятельность. Обычно это связано с реализацией каких-либо ТМЦ без согласования с налоговым органом. Нередко такие дела основываются на обвинении в нарушении уже давно недействующего Указа № 167/98. При этом совершенно игнорируется тот факт, что Указ № 167/98 не имел и не имеет статуса Закона, а в соответствии с ч. 2 ст. 58 Конституции Украины "никто не может отвечать за действия, которые во время их осуществления не признавались законом как правонарушения". Судя по публикациям, должностным лицам вменяется некая личная заинтересованность, например, в виде желания произвести благоприятное впечатление (интересно, существует ли хоть один руководитель, желающий произвести неблагоприятное впечатление?) или причинение существенного вреда государственным интересам (неужели действия по обеспечению работой и зарплатой трудового коллектива и желание расплатиться по долгам с государством наносит вред государственным интересам?).
В общем, как в известном монологе М. Жванецкого, персонаж которого свою деятельность начинал с консерватории и неизбежно заканчивал тюрьмой, "может в консерватории (в нашем случае – в налоговом залоге) нужно что-то подправить?".
Ситуация 3. ГНАУ в письме от 11.11.2002 г. №7412/7/11-1316 разъясняет порядок применения штрафных санкций в случае, если налогоплательщик самостоятельно обнаружил ошибку в ранее поданной декларации до окончания предельного срока подачи декларации . ГНАУ считает, что поскольку Законом № 2181 не предусмотрена возможность налогоплательщика отзывать или аннулировать ранее поданную налоговую декларацию, в т.ч. до наступления предельных сроков ее подачи, то необходимо:
По логике вещей, необходимо поданную налоговую декларацию заменить. Но каким образом? С одной стороны, Закон № 2181 не предусматривает процедуры отзыва или аннулирования деклараций. И, поскольку налогоплательщик такое самостоятельно определенное налоговое обязательство не может обжаловать ни в административном, ни в судебном порядке, то из Закона № 2181 следует только один способ его изменения по инициативе налогоплательщика – подача новой декларации, содержащей исправленные показатели. И здесь существуют определенные нюансы.
Во-первых, Законом № 2181 не установлено ограничений по подаче новой, содержащей исправленные показатели, декларации до истечения предельных сроков ее подачи, установленных Законом. Т.е. повторная подача декларации формально не запрещена. Невозможность, по мнению ГНАУ, заключается в том, что необходимо придерживаться порядка подачи уточненных деклараций, предусмотренного налоговыми разъяснениями ГНАУ. Но прямого поручения ГНАУ разработать такой порядок Закон № 2181 не содержит, хотя мы и не возражаем, что он может быть полезен.
Во-вторых, абз. 2 пп. 5.1 ст. 5 Закона № 2181 устанавливает процедуру подачи уточненных деклараций в случае, когда налогоплательщик в следующих налоговых периодах самостоятельно выявляет ошибки. Поэтому, учитывая, что налогоплательщик выявляет ошибки не в следующих налоговых периодах, можно говорить о неприменимости вышеуказанного порядка подачи уточненных деклараций.
В-третьих, налогоплательщик, решивший исправить декларацию до предельных сроков подачи, по нашему мнению, может подать уточненную декларацию и в соответствии с процедурой ее подачи. При этом, в справке, которая прилагается к декларации по соответствующему налогу о начислении 10% штрафа в графе "сумма штрафа" необходимо поставить прочерк или 0 грн. поскольку до истечения предельных сроков уплаты налогового обязательства (не говоря уже о ненаступившем сроке подачи декларации) нельзя говорить о существовании недоплаты и недоимки, т.е. отсутствует база для расчета 10% штрафа. И, если налоговики будут все-таки настаивать на применении 10% штрафа, то можно воспользоваться правом, предоставленным пп. "з" п. 4.4.2 Закона № 2181 и приложить свои пояснения о том, что форма справки увеличивает налоговые обязательства вопреки нормам Закона.
Поэтому, мы считаем ошибочным утверждение налоговиков о том, что подача другой налоговой декларации до наступления предельного срока ее подачи влечет за собой начисление 10% штрафа.
Пока журнал готовился к печати, ГНАУ по согласованию с Комитетом ВР Украины по вопросам финансов и банковской деятельности была разработана в соответствии с изменениями в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" новая форма декларации об уплате налога на прибыль за январь и 11 месяцев 2003 года и порядок ее заполнения, в котором подтверждено наше мнение об отсутствии 10-процентной штрафной санкции в случае подачи уточненной декларации до окончания предельного срока подачи декларации. Браво, ГНАУ и браво, Комитет! Но пока это касается только налога на прибыль и только за январь и 11 месяцев 2003 года.
Ситуация 4. Научная деятельность в нашей стране переживает не лучшие времена. Многие научные учреждения пребывают в затруднительном финансовом положении. Минимальное государственное финансирование, уменьшение заказов от негосударственных предприятий, учреждений, организаций, сокращение штата научных сотрудников – вот далеко не полная картина состояния науки в целом. Эта картина дополняется еще одним фактором – обязанностью выплачивать бывшим научным сотрудникам, ставшим пенсионерами, «научную» разницу.? Именно «научная» разница подкосила в полном смысле этого слова и так не очень-то уверенно стоящую на ногах научную деятельность юридических лиц. Проблема выплаты последними «научных» разниц приобрела общеукраинские масштабы. Но попробуем взглянуть на эту проблему по-новому. Ст. 46 Конституции Украины государство гарантирует гражданам право на обеспечение их в старости. Это право гарантируется общеобязательным государственным социальным страхованием за счет страховых взносов граждан, предприятий, учреждений и организаций.
Государство Законом Украины «О научной и научно-технической деятельности» от 13.12.1991 г. № 1977 (далее Закон № 1977) в ст.24 устанавливает для научных (научно-педагогических) работников, которые имеют необходимый стаж научной, научно-технической … (далее по тексту – стаж научной работы) на государственных предприятиях, в учреждениях, организациях пенсии на уровне, который обеспечивает престижность научной работы и стимулирует практическое обновление научных кадров.
То есть государство гарантировало и гарантирует научным работникам пенсию, размер которой обеспечивает престижность научной работы . Такая пенсия научному работнику гарантировалась Законом № 1977 еще с 1998 года.
06.04.2000 г. были внесены изменения в Закон № 1977 в соответствии с которыми государство сохранило ранее взятые на себя гарантии относительно размеров научной трудовой пенсии, но выплату разниц между суммой назначения пенсии и суммой пенсии , исчисленной согласно других законодательных актов, на которую имеет право данное лицо переложило для научных (научно-педагогических) работников небюджетных предприятий и организаций за счет средств этих предприятий.
Таким образом, государство возложило на другие предприятия (в т.ч. государственные небюджетные учреждения) уплату «научных» разниц, которые государство по своей инициативе прогарантировало.
Подавляющее большинство государственных небюджетных учреждений, кто добровольно, кто принудительно через суд возмещают Пенсионному фонду Украины его расходы по выплате "научных разниц". Их многочисленные обращения в органы исполнительной, законодательной власти и к Президенту Украины не решают проблемы. Вместе с тем, существуют достаточно многочисленные юридические аргументы, позволяющие усомниться в столь однозначной необходимости уплаты "научных разниц" вышеуказанными предприятиями. Можно поэтому создавать судебный прецедент, но можно же поступать и цивилизованно, а именно: государство должно признать и выполнять свои гарантии, а не перекладывать их на плечи и без того едва сводящих концы с концами научных учреждений.
Мы описали очень незначительное количество реально существующих проблем во взаимоотношениях контролирующих органов с налогоплательщиками. Большинство проблем можно решать спокойно и цивилизованно. Необходима только добрая воля, в первую очередь, со стороны государства и представляющих ее интересы контролирующих органов. Не нужно считать всех налогоплательщиков врагами государства., в котором они живут, работают и, в конечном итоге, содержат.

В.М. Билюшов, аудитор
Л.Е. Билюшова, аудитор

[Архив]
Hosted by uCoz